как вести бухучет и составлять бухотчетность при реорганизации в форме присоединения
Как вести бухучет и составлять бухотчетность при реорганизации в форме присоединения
V. Особенности формирования показателей
бухгалтерской отчетности при осуществлении
реорганизации в форме присоединения
20. При реорганизации в форме присоединения заключительная бухгалтерская отчетность составляется только присоединяющейся организацией на день, предшествующий внесению в Реестр записи о прекращении ее деятельности. При этом производится закрытие счета учета прибылей и убытков и распределение (направление на определенные цели) на основании договора о присоединении учредителей суммы чистой прибыли присоединяющейся организации.
21. Организация, у которой в процессе присоединения к ней другой (других) организации (организаций) на основании решения учредителей изменяется только объем имущества и обязательств и текущий отчетный год не прерывается, закрытие счета учета прибылей и убытков в бухгалтерской отчетности не производит и заключительную бухгалтерскую отчетность на дату государственной регистрации прекращения деятельности присоединяемой организации применительно к положениям пункта 9 настоящих Методических указаний не формирует.
22. До даты внесения в Реестр записи о прекращении деятельности присоединяющейся организации при реорганизации в форме присоединения все операции, связанные с ее текущей деятельностью (продажа товарно-материальных ценностей, осуществление расчетов с кредиторами, начисление амортизации по передаваемому имуществу, начисление оплаты труда работникам, осуществление расчетов по налогам и сборам с соответствующими бюджетами и по обязательным платежам в государственные внебюджетные фонды, списание расходов будущих периодов, не подлежащих включению в передаточный акт, например, на приобретение лицензии на осуществление деятельности, права на которую не подлежат передаче в порядке правопреемства, и другие расходы аналогичного характера), а также расходы в связи с реорганизацией, произведенные в период с даты утверждения передаточного акта, отражаются в бухгалтерском учете присоединяющейся организации.
Все вышеперечисленные расходы должны найти отражение в заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющейся организации.
23. Бухгалтерская отчетность правопреемника на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций при реорганизации в форме присоединения формируется на основе данных передаточного акта и построчного объединения (суммирования или вычитания при наличии непокрытого убытка прошлых лет) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющейся организации с учетом отраженных ею в бухгалтерском учете операций, перечисленных в пункте 22 настоящих Методических указаний, и числовых показателей бухгалтерской отчетности правопреемника, составленной на дату государственной регистрации прекращения деятельности присоединяющейся организации, за исключением числовых показателей, отражающих взаимные расчеты и перечисленных в пункте 13 настоящих Методических указаний, и с учетом особенностей, определенных в пункте 25 настоящих Методических указаний.
При этом суммирование числовых показателей отчетов о прибылях и убытках правопреемника и присоединяющейся организации за отчетные периоды до даты государственной регистрации прекращения деятельности присоединяющейся организации не производится.
Числовые показатели отчета о прибылях и убытках правопреемника при реорганизации в форме присоединения с даты государственной регистрации прекращения деятельности присоединяющейся организации отражают доходы и расходы реорганизованной в форме присоединения организации.
В аналогичном порядке на основе данных разделительного баланса, являющегося одновременно передаточным актом, и построчного объединения (суммирования или вычитания при наличии непокрытого убытка прошлых лет) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности организации, созданной при реорганизации в форме разделения или выделения, и числовых показателей бухгалтерской отчетности правопреемника (организация, к которой присоединяется организация, созданная при реорганизации в форме разделения или выделения), составленной на дату государственной регистрации прекращения деятельности организации, созданной при реорганизации в форме разделения или выделения, осуществляемой одновременно с присоединением, формируется бухгалтерская отчетность правопреемника.
(абзац введен Приказом Минфина РФ от 04.08.2008 N 73н)
24. Данные о полученных в процессе реорганизации основных средствах, доходных вложениях в материальные ценности и нематериальных активах правопреемник при составлении бухгалтерской отчетности на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций заполняет в оценке, по которой они отражаются в передаточном акте с учетом числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности организации, прекращающей свою деятельность при реорганизации в форме присоединения, составленной присоединяющейся организацией.
25. В соответствии с договором о присоединении и предусмотренным в нем решением учредителей о порядке конвертации (обмена) акций (долей, паев) организаций, реорганизуемых в форме присоединения, в (на) акции (доли, паи) правопреемника в бухгалтерской отчетности правопреемника на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций отражается сформированный уставный капитал.
В случае, если договором о присоединении предусмотрено увеличение уставного капитала правопреемника по сравнению с суммой уставных капиталов реорганизуемых организаций, в том числе за счет собственных источников участвующих в реорганизации в форме присоединения организаций (добавочного капитала, нераспределенной прибыли и т.д.), то в бухгалтерской отчетности правопреемника на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций отражается величина уставного капитала, зафиксированная в договоре о присоединении.
В случае, если в договоре о присоединении предусмотрено уменьшение величины уставного капитала правопреемника, по сравнению с суммой уставных капиталов реорганизуемых организаций, то в бухгалтерской отчетности правопреемника на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций отражается величина уставного капитала, зафиксированная в договоре о присоединении, а разница подлежит урегулированию в бухгалтерском балансе правопреемника в разделе «Капитал и резервы» числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
В случае, если величина уставного капитала, предусмотренная договором о присоединении, не совпадает со стоимостью чистых активов правопреемника, то числовые показатели раздела «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса правопреемника на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций формируются в нижеследующем порядке.
В случае превышения при конвертации акций стоимости чистых активов правопреемника над величиной уставного капитала числовые показатели раздела «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса правопреемника на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций формируются в размере стоимости чистых активов с подразделением на уставный капитал и добавочный капитал (превышение стоимости чистых активов над совокупной номинальной стоимостью акций).
В остальных случаях, если стоимость чистых активов правопреемника окажется больше величины уставного капитала, то разница подлежит урегулированию в бухгалтерском балансе правопреемника на дату прекращения деятельности последней из присоединенных организаций в разделе «Капитал и резервы» числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
В случае, если стоимость чистых активов правопреемника окажется меньше величины уставного капитала, то разница подлежит урегулированию в бухгалтерском балансе правопреемника на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций в разделе «Капитал и резервы» числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в круглых скобках.
При этом во всех перечисленных в настоящем пункте случаях формирования числовых показателей раздела «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса правопреемника на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций никаких записей в бухгалтерском учете не производится.
Бухгалтерская отчетность организации в случае ее присоединения к другому юридическому лицу
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
ООО-1 должно составить последнюю бухгалтерскую (финансовую) отчетность на дату, предшествующую дате внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности этой организации. Прямой обязанности по представлению в налоговые органы последней бухгалтерской (финансовой) отчетности не установлено.
Правопреемник (ООО-2) представляет в налоговый орган годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность в общеустановленном порядке. Вступительная отчетность в налоговый орган не представляется.
Обоснование вывода:
Стоит отметить, письмом ФНС России от 25.11.2019 N ВД-4-1/24013@ направлены рекомендуемые машиночитаемые формы, которые подлежат представлению в налоговые органы с 2020 года:
В отличие от обычных форм, заполняемых вне связи с реорганизацией (ликвидацией), в указанных формах на титульном листе приводится код отчетного периода 90.
Последняя бухгалтерская (финансовая) отчетность должна включать данные о фактах хозяйственной жизни, имевших место в период с даты утверждения передаточного акта до даты внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица (ч. 3 ст. 6, ч. 4 ст. 16 Закона N 402-ФЗ, п. 22 Методических указаний). Так, в последней бухгалтерской отчетности присоединяющейся организации должны быть учтены все операции, связанные с ее текущей деятельностью (письмо УФНС России по г. Москве от 10.02.2012 N 16-15/011630@), например:
продажа товарно-материальных ценностей;
осуществление расчетов с кредиторами;
начисление амортизации по передаваемому имуществу;
расходы по его содержанию;
начисление оплаты труда работникам;
осуществление расчетов по налогам и сборам с соответствующими бюджетами и по обязательным платежам в государственные внебюджетные фонды;
списание расходов будущих периодов, не подлежащих включению в передаточный акт, например, на приобретение лицензии на осуществление деятельности, права на которую не подлежат передаче в порядке правопреемства;
другие расходы аналогичного характера.
То есть в рассматриваемой ситуации последняя бухгалтерская (финансовая) отчетность ООО-1 должна быть составлена на дату, предшествующую дате внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности организации, за период с 1 января отчетного года до этой даты. Причем показатели такой отчетности вполне могут быть отличными от нуля.
Для присоединяющей организации (ООО-2) текущий отчетный год не прерывается, соответственно, эта организация закрытие счета учета прибылей и убытков не производит и последнюю бухгалтерскую отчетность не формирует (ч. 1 ст. 16 Закона N 402-ФЗ, п. 21 Методических указаний N 44н). Формирование «первой» бухгалтерской (финансовой) отчетности правопреемника производится путем построчного объединения (суммирования или вычитания) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющейся организации и числовых показателей собственной бухгалтерской отчетности, составленной на дату госрегистрации прекращения деятельности присоединившегося ООО. При этом суммирование числовых показателей отчетов о прибылях и убытках правопреемника и присоединяющейся организации не производится (п. 23 Методических указаний N 44н, ч. 7 ст. 16 Закона N 402-ФЗ). Смотрите также Рекомендацию Фонда «НРБУ «БМЦ» Р-75/16-КпР «Присоединение» (принята 09.12.2016), предлагающую решение отдельных вопросов по формированию бухгалтерской отчетности организации-правопреемника.
Относительно представления отчетности в налоговый орган отметим следующее.
При этом в силу ч. 4.1 ст. 16 Закона N 402-ФЗ требования ст. 18 Закона N 402-ФЗ не распространяются на последнюю бухгалтерскую (финансовую) отчетность, составляемую реорганизуемой организацией. То же самое касается последней бухгалтерской (финансовой) отчетности ликвидируемого юридического лица (ч. 5 ст. 17 Закона N 402-ФЗ).
Вместе с тем для организаций, у которых отсутствует обязанность представлять годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность, составляющую ГИРБО, сохраняется обязанность по представлению в налоговый орган годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности не позднее трех месяцев после окончания отчетного года на основании подп. 5.1 п. 1 ст. 23 НК РФ (за исключением прямо поименованных в этой норме организаций, в числе которых реорганизуемые не указаны) (информационное сообщение Минфина России от 30.01.2020 N ИС-учет-22).
В любом случае законодательство указывает на необходимость представления в налоговый орган годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, не упоминая о последней бухгалтерской (финансовой) отчетности. Какого-либо особого порядка (включая сроки) представления последней бухгалтерской отчетности в налоговый орган положениями по бухгалтерскому учету, равно как и НК РФ, не установлено.
Несмотря на появление рекомендованных форм для составления последней бухгалтерской (финансовой) отчетности при реорганизации, наличие обязанности по ее представлению в налоговый орган вызывает сомнение, и на сегодняшний день эта обязанность представляется трудноисполнимой. Формально реорганизуемая организация не ограничена в возможности самостоятельно представить последнюю бухгалтерскую (финансовую) отчетность в налоговые органы, но только непосредственно в день ее составления (что не противоречит установленному сроку «не позднее трех месяцев после окончания отчетного года»). Ранее для составления последней отчетности нет оснований, а на следующий день присоединенное ООО утрачивает правоспособность в связи с прекращением деятельности и снимается с налогового учета по всем основаниям (п. 3 ст. 49 ГК РФ, п. 5 ст. 84 НК РФ).
При этом согласно п. 2 ст. 58 ГК РФ при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица. Однако ни нормами НК РФ, ни законодательством о бухгалтерском учете обязанность по представлению последней бухгалтерской отчетности за прекратившую деятельность организацию на правопреемника не возложена (в отличие от обязанности по уплате налогов, исполняемой правопреемником в соответствии со ст. 50 НК РФ).
В связи с вышеизложенным полагаем, что обязанность по представлению в налоговый орган последней бухгалтерской отчетности по присоединенной организации (ООО-1) отсутствует. В целях исключения рисков организация может воспользоваться правом налогоплательщика на обращение за разъяснениями по этому вопросу в налоговый орган по месту учета или в Минфин России (подп. 1 и 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).
Что касается первой (вступительной) отчетности ООО-2, то обязанности по представлению в налоговый орган такой бухгалтерской отчетности не установлено. Правопреемник в общем порядке в общеустановленные сроки будет представлять в налоговый орган годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность, сформированную с учетом полученного имущества и обязательств. А данные передаточного акта, изменения величины уставного капитала, добавочного капитала и других числовых показателей бухгалтерского баланса раскрываются в пояснениях к бухгалтерской отчетности (п. 48 Методических указаний).
Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
— Энциклопедия решений. Реорганизация ООО в форме присоединения;
— Энциклопедия решений. Формирование заключительной бухгалтерской отчетности при реорганизации юридических лиц;
— Энциклопедия решений. Раскрытие информации о реорганизации и ликвидации в годовой (промежуточной) бухгалтерской (финансовой) отчетности;
— Энциклопедия решений. Адреса и сроки представления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности;
— Вопрос: Реорганизация ООО в форме присоединения. Обязано ли и в какой срок присоединяемое ООО сдавать в налоговые органы бухгалтерскую отчетность за период с 01.01.2021 по день, предшествующий исключению из ЕГРЮЛ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2021 г.)
— Вопрос: Порядок представления бухгалтерской и налоговой отчетности при реорганизации в форме присоединения (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2020 г.);
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ААС Буланцов Михаил
Ответ прошел контроль качества
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
Реорганизация в форме присоединения: отражение в бухгалтерском и налоговом учете
Учредителями организаций принято решение провести реорганизацию ООО-1 в форме присоединения к нему ООО-2. Как отражаются в учете операции по реорганизации в форме присоединения у обеих сторон?
Присоединение является одной из пяти законодательно закрепленных форм реорганизации юридического лица (п. 1 ст. 57 ГК РФ). Пунктом 2 ст. 58 ГК РФ установлено, что при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом.
Бухгалтерский учет и отчетность у присоединяемой организации (ООО-2)
Согласно п. 4 ст. 57 ГК РФ при реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица, т.е. новое юридическое лицо при этом не создается.
В соответствии с п. 9 Методических указаний на день, предшествующий дате внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций реорганизуемой организацией, прекращающей свою деятельность, составляется заключительная бухгалтерская отчетность в порядке, установленном приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций», ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», в объеме форм годовой бухгалтерской отчетности, принятых ранее организацией.
Пунктом 10 Методических указаний пояснено, что в связи с несовпадением даты передачи имущества и обязательств реорганизуемой организации на основе передаточного акта или разделительного баланса и даты внесения в ЕГРЮЛ соответствующей записи о прекращении деятельности присоединенной организации в возникающий промежуток времени между этими датами в установленном порядке реорганизуемой организацией составляется и представляется промежуточная и (или) годовая бухгалтерская отчетность.
В соответствии с п. 22 Методических указаний до даты внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединяющейся организации при реорганизации в форме присоединения все операции, связанные с ее текущей деятельностью (например продажа ТМЦ, осуществление расчетов с кредиторами, начисление амортизации по передаваемому имуществу, начисление оплаты труда работникам, осуществление расчетов по налогам и сборам с соответствующими бюджетами и по обязательным платежам в государственные внебюджетные фонды и т.п.) отражаются в бухгалтерском учете присоединяющейся организации. Все вышеперечисленные расходы, изменения (расхождения) в стоимости имущества и обязательств, подлежащих передаче, должны найти отражение в заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющейся организации и их следует раскрыть в пояснительной записке к заключительной отчетности либо в уточнениях к передаточному акту.
При этом числовые показатели промежуточной и (или) годовой, а затем и заключительной бухгалтерской отчетности могут не соответствовать данным передаточного акта или разделительного баланса. Возникающие в этот период изменения в стоимости передаваемого имущества и обязательств следует раскрывать в пояснительной записке к промежуточной и (или) годовой бухгалтерской отчетности, заключительной бухгалтерской отчетности либо в уточнениях к передаточному акту или разделительному балансу.
Таким образом, до момента внесения записи в ЕГРЮЛ присоединяющаяся организация никаких записей в своем учете, связанных с предстоящей реорганизацией, делать не должна, все операции, связанные с текущей деятельностью, этой организации нужно отражать в учете в общеустановленном порядке.
Расходы, связанные с реорганизацией (например, внесение соответствующих изменений в учредительные документы и другое) в период со дня утверждения передаточного акта до даты внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности, у присоединяемой организации для целей бухгалтерского учета признаются прочими расходами. При этом на основании п. 12 Указаний данные расходы, независимо от их существенности, подлежат отражению в отчете о прибылях и убытках обособленно по отдельной строке.
При составлении заключительной бухгалтерской отчетности ООО-2 производится закрытие счетов учета прибылей и убытков и направление (распределение) суммы чистой прибыли на цели, определенные решением (договором) учредителей, с учетом особенностей, предусмотренных в разделах V и VII Указаний (п. 9 Указаний).
Отметим, что закрытие счетов осуществляется аналогично закрытию счетов по итогам отчетного года.
В бухгалтерском учете присоединяемой организации должны быть сделаны проводки:
Дебет 90, субсчет «Выручка» Кредит 90, субсчет «Прибыль/убыток от продаж»
— закрыт субсчет «Выручка»;
Дебет 90, субсчет «Прибыль/убыток от продаж» Кредит 90, субсчет «Себестоимость продаж»
— закрыт субсчет «Себестоимость продаж»;
Дебет 90, субсчет «Прибыль/убыток от продаж» Кредит 90, субсчет «НДС»
— закрыт субсчет «НДС»;
Дебет 90, субсчет «Прибыль/убыток от продаж» (99) Кредит 99 (Кредит 90, субсчет «Прибыль/убыток от продаж»)
— отражена прибыль (убыток) от продаж продукции (работ, услуг).
Счет 91 «Прочие доходы и расходы» закрывается аналогичным образом.
После закрытия счетов 90 и 91 в учете делаются заключительные проводки:
Дебет 99 Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам»
— на сумму начисленных налога на прибыль, налога на имущество;
Обращаем внимание, что для целей бухгалтерского учета передача имущества и обязательств в порядке правопреемства по передаточному акту или разделительному балансу не рассматривается как продажа или как безвозмездная их передача, а потому она не отражается никакими записями на счетах бухгалтерского учета (п. 11 Методических указаний).
Таким образом, при реорганизации в форме присоединения заключительная бухгалтерская отчетность составляется только присоединяемой организацией на день, предшествующий внесению в ЕГРЮЛ записи о прекращении ее деятельности. При этом, как отмечено выше, производятся закрытие счета учета прибылей и убытков и распределение (направление на определенные цели) на основании договора о присоединении учредителей суммы чистой прибыли присоединяемой организации (п. 20 Методических указаний).
Бухгалтерский учет у правопреемника (ООО-1)
С целью определения показателей входящего баланса организация-правопреемник (ООО-1) на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности ООО-2 составляет промежуточную бухгалтерскую отчетность. Указанная отчетность формируется на основе данных передаточного акта и построчного объединения числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности ООО-2 и числовых показателей бухгалтерской отчетности организации ООО-1, за исключением числовых показателей, отражающих взаимные расчеты и перечисленных в п. 13 Методических указаний, и с учетом особенностей, определенных в п. 25 Методических указаний (п. 23 Методических указаний).
При этом суммирование числовых показателей отчетов о прибылях и убытках правопреемника и присоединяющейся организации за отчетные периоды до даты государственной регистрации прекращения деятельности присоединяющейся организации не производится.
В соответствии с п. 21 Методических указаний в бухгалтерском учете правопреемника обычно изменяется только объем имущества и обязательств и текущий отчетный год не прерывается. Поэтому счета учета прибылей и убытков ООО-1 не закрывает и заключительную бухгалтерскую отчетность на дату государственной регистрации прекращения деятельности присоединяемой организации не формирует.
Таким образом, на основании заключительного баланса ООО-2 организация-правопреемник отражает в своем учете остатки по соответствующим счетам, в результате чего и формируется вступительный баланс ООО-1.
На сегодняшний день нормативные акты по бухгалтерскому учету не содержат указаний относительно отражения в учете организации-правопреемника поступления активов и обязательств от присоединяемой организации.
Поэтому представляется, что ООО-1 вправе самостоятельно разработать методику отражения таких операций в бухгалтерском учете и закрепить ее в учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»).
Отметим, что некоторые специалисты, с мнением которых можно ознакомиться в ряде изданий СМИ, рекомендуют в такой ситуации использовать, например, счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет «Расчеты по присоединяемому имуществу в порядке реорганизации» («Поглощение конкурентов. Как быть с учетом?» (О. Ежова, «Расчет», N 12, декабрь 2009 г.)), или счет 00 («Реорганизация в форме присоединения» («Горячая линия бухгалтера», N 7-8, апрель 2008 г.)).
Полагаем, что и тот, и другой варианты вполне приемлемы при условии их закрепления в учетной политике организации.
Проводки в этом случае будут выглядеть следующим образом:
Дебет 01 (10, 41 и т.д.) Кредит 00 (79, субсчет «Расчеты по присоединяемому имуществу в порядке реорганизации»)
— получены основные средства (материалы, товары и т.д.) в результате реорганизации;
Дебет 00 (79, субсчет «Расчеты по присоединяемому имуществу в порядке реорганизации») Кредит 60
— правопреемнику передана кредиторская задолженность и т.д.
Следует учитывать, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет (п. 1 ст. 9 Закона N 129-ФЗ ).
При этом первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ.
По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации в качестве первичных учетных документов следует применять унифицированные первичные документы, которые используются при принятии к учету того или иного имущества, в случае его обычного поступления в организацию. Например, при приемке основных средств можно использовать: Акт по форме ОС-1 и Инвентарную карточку учета объекта основных средств ОС-6 (утвержденные постановлением Государственного комитета по статистике Российской Федерации от 21.01.2003 N 7).
При отражении по бухгалтерским счетам сведений о размере уставного капитала, сформированного в результате реорганизации, следует руководствоваться п. 25 Методических указаний:
— при увеличении уставного капитала его показатель по балансу должен соответствовать его сумме, закрепленной в решении учредителей о реорганизации. При этом корректировка проводится за счет того показателя, который служит источником этого увеличения (сумма добавочного капитала, нераспределенной прибыли и т.д.);
— при уменьшении уставного капитала его величина также должна быть отражена в балансе согласно той сумме, которая закреплена в решении. Разница регулируется числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Налоговый учет
Порядок исполнения обязанности по уплате налогов и сборов при реорганизации юридического лица изложен в статье 50 НК РФ. Согласно этой статье обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику факты или обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей.
При этом правопреемник должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям, а также суммы штрафов, наложенных на присоединяемую организацию за совершение налоговых правонарушений до завершения ее реорганизации.
Таким образом, обязанность по уплате налогов (налога на прибыль и налога на имущество) возлагается на правопреемника.
Обратите внимание, что уплатить налоги до окончания реорганизации может и сама организация, прекращающая свою деятельность. Для этого достаточно знать период (месяц), в котором реорганизация завершится. Право уплатить налог досрочно предоставлено налогоплательщикам абз. 2 п. 1 ст. 45 НК РФ. Поскольку НК РФ не установлены специальные сроки уплаты налогов в случае реорганизации, то налоги должны быть уплачены в сроки, предусмотренные НК РФ.
В налоговом учете передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику при реорганизации этой организации также не признается реализацией товаров, работ, услуг (пп. 2 п. 3 ст. 39 НК РФ).
Соответственно, у присоединяемой организации не возникает объекта обложения НДС (пп. 1 п. 2 ст. 146). Кроме того, не подлежат восстановлению и уплате в бюджет присоединяемой организацией соответствующие суммы налога по переданным правопреемнику товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе основных средств и нематериальных активов, при приобретении (ввозе) которых суммы НДС были приняты к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 (п. 8 ст. 162.1 НК РФ).
Особенности обложения НДС присоединяющей организаций определены в ст. 162.1 НК РФ.
При определении налоговой базы по налогу на прибыль у присоединяемой организации доходы и расходы определяются в обычном порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ. При этом следует учесть, что передаваемое по передаточному акту имущество не признается реализацией.
У присоединяющей организации-правопреемника при определении налоговой базы не учитывается в составе доходов в соответствии с п. 3 ст. 251 НК РФ стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, и обязательств, получаемых в порядке правопреемства, которые были приобретены (созданы) присоединяемой организацией до даты завершения реорганизации.
В составе расходов стоимость полученных имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, определяется по данным и документам налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанные имущество, имущественные и неимущественные права с учетом положений п. 2.1 ст. 252 НК РФ. Следовательно, в составе приложений к передаточному акту необходимо предоставить перечень имущества и обязательств в оценке по данным налогового учета присоединяемой организации.
В случае перевода сотрудников присоединяемой организации в присоединяющую налоговая база для исчисления НДФЛ присоединяющей организации формируется с учетом данных полученного ими дохода в присоединяемой организации в соответствии с п. 3 ст. 218 НК РФ, подтвержденных справками в соответствии с п. 3 ст. 230 НК РФ.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазукова Екатерина
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Горностаев Вячеслав
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.